Scheda Notizia

L’assegnazione agevolata dei beni ai soci

Data di pubblicazione 20/05/2017

La prima ipotesi in cui si applicano le agevolazioni fiscali introdotte dalla legge di stabilità per il 2016 è quella dell’assegnazione dei beni ai soci 

 Le ipotesi di assegnazione

Le norme fiscali non prevedono deroghe alla disciplina civilistica, pertanto l’assegnazione dei beni ai soci può avvenire soltanto nell’ambito delle fattispecie previste dalla legge.

Possiamo dunque ipotizzare l’assegnazione di beni in natura in caso di:

-      - riduzione del capitale;

-      - distribuzione ai soci di riserve (di utili o di capitale);

-      - liquidazione del socio in caso di recesso;

-      - liquidazione conseguente allo scioglimento della società.

In ciascuna delle ipotesi di assegnazione è necessario rispettare le norme civilistiche che regolano la fattispecie, poiché l’agevolazione opera esclusivamente sotto il profilo fiscale.

Ricordiamo dunque che il valore dei beni assegnati ai soci deve essere sempre proporzionale alle quote di partecipazione di ciascun socio nella società (teniamo presente, però, che nel caso in cui lo statuto o i patti sociali prevedano una ripartizione degli utili tra i soci in percentuali diverse rispetto alle quote di partecipazione al capitale sociale, l’assegnazione di beni conseguente alla delibera di distribuzione di riserve di utili deve avvenire in proporzione alle percentuali di partecipazione agli utili previste per ciascun socio).

Al fine di verificare la corrispondenza tra il valore dei beni assegnati a ciascun socio e la sua quota di partecipazione, deve essere considerato il valore normale (valore di mercato) dei beni assegnati, anche quando le norme fiscali consentono di fare riferimento al valore catastale. L’utilizzo del valore catastale, che come è noto oggi è generalmente molto diverso dal valore reale degli immobili, comporterebbe infatti l’attribuzione ai soci di valori non corrispondenti alle rispettive percentuali di partecipazione al capitale della società. Ciò non esclude comunque una certa elasticità nella valutazione dei singoli beni oggetto di assegnazione, in presenza di un accordo unanime tra i soci.L’Agenzia delle entrate ha chiarito che non costituisce abuso del diritto la successiva cessione a terzi dei beni che sono stati oggetto di assegnazione agevolata ai soci in seguito alla messa in liquidazione della società.Nel caso in cui l’assegnazione dei beni in misura proporzionale alle quote di partecipazione non consenta di ottenere il risultato desiderato dai soci, è comunque possibile combinare l’assegnazione di beni immobili (o mobili registrati) agevolata con l’assegnazione di altri beni non oggetto di agevolazione fiscale, e quindi prima di tutto del denaro presente sui conti correnti della società, oppure prevedere l’accollo di debiti sociali da parte dell’uno o dell’altro socio, che va a ridurre il valore dei beni assegnati (tenendo conto, però, delle limitazioni previste in sede di assegnazione conseguente allo scioglimento della società).In alternativa, si può ipotizzare l’assegnazione indivisa del patrimonio immobiliare ai soci, in proporzione alle rispettive quote di partecipazione, e la successiva divisione tra di essi, anche con conguagli in denaro.

 

Le imposte sostitutive delle imposte sui redditi e dell’Irap

In caso di assegnazione, l’agevolazione fiscale consiste nell’applicazione un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’imposta regionale sulle attività produttive (Irap), sulla differenza tra il valore normale dei beni assegnati e il loro costo fiscalmente riconosciuto.L’imposta sostitutiva si applica nella misura dell’8 per cento, ovvero del 10,5 per cento per le società considerate non operative (le cosiddette società di comodo) per almeno due annualità del triennio 2014-2016.Un’ulteriore agevolazione è rappresentata dal fatto che per gli immobili, su richiesta della società, il valore normale può essere determinato in misura pari al cosiddetto “valore catastale”, cioè al valore risultante dall’applicazione all’ammontare delle rendite risultanti in catasto dei moltiplicatori previsti dalla legge, e ciò rappresenta, nella maggior parte dei casi, un indubbio vantaggiInoltre, le riserve in sospensione d’imposta annullate per effetto dell'assegnazione dei beni ai soci sono assoggettate ad imposta sostitutiva nella misura del 13 per cento.L’Agenzia delle entrate ha precisato che le riserve da annullare sono commisurate al valore fiscale del bene assegnato, e che le riserve in sospensione d’imposta possono essere utilizzate soltanto nella misura necessaria a consentire l’assegnazione dopo aver utilizzato le altre riserve disponibili (di utili o di capitale).

 

Le imposte indirette

Un’altra agevolazione riguarda le imposte indirette applicate sul trasferimento dei beni dalla società ai soci.er le assegnazioni ai soci, l’imposta di registro applicata in misura proporzionale è ridotta alla metà, e le imposte ipotecarie e catastali si applicano sempre in misura fissa.L’Agenzia delle entrate ha confermato che nell’ambito dell’assegnazione agevolata dei beni ai soci è sempre possibile fare riferimento al valore catastale degli immobili, accogliendo così l’interpretazione suggerita dal Consiglio Nazionale del Notariato. Questo punto non appariva chiaro, poiché la legge fa espresso riferimento al valore catastale solo per il calcolo dell’importo su cui applicare l’imposta sostitutiva, quindi è importante che l’Agenzia delle entrate abbia chiarito che tale disposizione di favore si estende anche alla base imponibile dell’imposta di registro. Ricordiamo, infatti, che le regole ordinarie avrebbero consentito di utilizzare il valore catastale solo per le abitazioni e relative pertinenze, mentre per i fabbricati strumentali e i terreni agricoli le imposte si sarebbero applicate sul valore normale.La disposizione che prevede l’applicazione delle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa in qualsiasi caso di assegnazione agevolata, come risultante dalla formulazione finale della legge di stabilità, consente di evitare l’applicazione delle imposte del 3% e 1% ordinariamente previste per il trasferimento dei fabbricati non abitativi, e rappresenta un’altra importante agevolazione.

Non sono invece previste agevolazioni per l’Iva, che se dovuta si applica nella misura ordinaria.

Ricordiamo peraltro che, secondo le regole ordinarie, in molti casi il trasferimento dei fabbricati potrà avvenire in esenzione dell’Iva (ad eccezione di quelli costruiti dalla società e ultimati da meno di cinque anni), ma dovranno essere attentamente valutate le conseguenze della mancata opzione per l’applicazione dell’Iva sulla rettifica delle eventuali detrazioni attuate nei dieci anni precedenti (art. 19-bis2 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633), anche in relazione alle eventuali spese di manutenzione o di recupero edilizio.

Teniamo però presente che, contrariamente a quanto ordinariamente previsto per la cessione a titolo oneroso, l’amministrazione finanziaria considera “fuori campo” Iva le assegnazioni ai soci di beni per i quali non è stata operata, al momento dell’acquisto, la detrazione dell’Iva, essendo l’assegnazione equiparata all’autoconsumo dei beni (art. 2, comma 2, numero 5 del d.P.R. 633/72), e pertanto, per esempio, le assegnazioni di beni che sono stati acquistati da un privato, conferiti da un socio persona fisica oppure acquistati prima del 1973, anno di entrata in vigore della legge sull’Iva.

Se l’assegnazione è “fuori campo” Iva, non opera il principio di alternatività tra Iva e imposta di registro (art. 40 del d.P.R. 131/1986), pertanto l’assegnazione è soggetta ad imposta di registro proporzionale anziché fissa.

Ciò incide sulla tassazione degli atti di assegnazione di fabbricati non abitativi (essendo i fabbricati abitativi sempre soggetti ad imposta di registro, con la sola eccezione di quelli di nuova costruzione), i quali pertanto, se acquistati senza detrazione dell’Iva, saranno sempre soggetti all’imposta di registro proporzionale (mentre in caso di cessione, l’imposta di registro è sempre dovuta in misura fissa, non solo quando si applica l’Iva, ma anche quando l’operazione è esente da Iva e non viene esercitata la relativa opzione).

Ciò incide anche sulla tassazione degli atti di assegnazione di terreni edificabili, che se acquistati senza detrazione dell’Iva saranno soggetti all’imposta di registro proporzionale.

 

Le imposte sui redditi del socio 

Le imposte sul reddito eventualmente applicabili nei confronti dei soci assegnatari rappresentano l’aspetto più delicato dell’operazione, che deve essere attentamente considerato al fine di valutarne la convenienza.

Nella prima versione delle norme agevolative, era previsto che il valore dei beni assegnati non fosse tassato come utile, ma nel corso dell’approvazione della legge di stabilità questo aspetto è stato modificato, ed è stata prevista soltanto la disapplicazione dei commi 1 secondo periodo (riguardante la presunzione di distribuzione prioritaria degli utili), 5, 6, 7 e 8 dell’art. 47 del TUIR.

Rimane applicabile, quindi, il primo periodo del primo comma dell’art. 47 del TUIR, secondo il quale gli utili distribuiti in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione, anche in occasione della liquidazione, concorrono alla formazione del reddito imponibile complessivo per il 49,72 per cento del loro ammontare.

L’Agenzia delle entrate ha però chiarito un aspetto importante a favore del contribuente, precisando che il pagamento dell’imposta sostitutiva da parte della società comporta l’esclusione di qualsiasi ulteriore tassazione anche per i soci, limitatamente all’importo sul quale l’imposta sostitutiva è stata corrisposta. Un’interpretazione sicuramente opportuna, ma che appariva tutt’altro che scontata alla luce dei primi commenti.

Nelle società di capitali, l’assegnazione ai soci può avvenire mediante riduzione di riserve di utili oppure mediante riduzione di capitale o di riserve di capitale. Nelle società di persone, invece, essendo gli utili già tassati per trasparenza in capo ai soci, le riserve di utili risultano irrilevanti sotto il profilo fiscale, ma l’assegnazione dei beni può comportare l’applicazione di imposte sul reddito in capo ai soci quando avviene mediante riduzione di capitale o di riserve di capitale.

Se l’assegnazione avviene mediante riduzione di riserve di utili, l’utile in natura conseguito dal socio in virtù dell’assegnazione dei beni sociali corrisponde al valore normale dei beni assegnati (o il valore catastale, in caso di esercizio di tale opzione) al netto dell’importo soggetto a imposta sostitutiva in capo alla società.

Sull’utile così calcolato si applica l’imposta sui redditi, con l’aliquota marginale prevista in base al reddito complessivo del socio assegnatario, sul 49,72% dell’utile così determinato (40% per gli utili antecedenti al 2008), secondo le modalità ordinarie.

Se l’assegnazione dei beni ai soci avviene mediante riduzione di capitale o di riserve di capitale, invece, non si verifica una distribuzione di utili in natura, quindi non è prevista una tassazione in capo al socio assegnatario. Di fatto, il socio si vede restituire il proprio versamento in conto capitale sotto forma di bene immobile.

In conseguenza dell’assegnazione dei beni, però, il costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione sociale deve essere aumentato dell’importo assoggettato all’imposta sostitutiva, e ridotto di un importo corrispondente al valore normale (o al valore catastale, in caso di opzione in tal senso) dei beni oggetto di assegnazione.

Si può inoltre verificare il caso in cui il costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione sociale, aumentato dell’importo assoggettato a imposta sostitutiva, è inferiore al valore normale (o al valore catastale, in caso di opzione in tal senso) dei beni oggetto di assegnazione, dunque la differenza dà un valore negativo.

Secondo l’Agenzia delle entrate questo importo (definito comunemente come “sottozero”) deve essere tassato come reddito in capo al socio, in quanto considerato espressione di un incremento di valore non risultante dal bilancio, che emerge in occasione dell’assegnazione. Si verifica, infatti, l’attribuzione al socio di un valore che eccede quanto da lui versato come conferimento iniziale o successivi versamenti in conto capitale. L’Agenzia delle entrate ritiene applicabile il “sottozero” anche alle società in contabilità semplificata, nelle quali risulta difficile determinare il costo della partecipazione ai sensi dell’art. 68, comma 6, del Testo Unico delle Imposte sui Redditi.

 

La successiva rivendita degli immobili

La successiva cessione degli immobili da parte dai soci dopo l’assegnazione agevolata comporta la tassazione dell’eventuale plusvalenza secondo le regole ordinarie.

Ricordiamo che per i fabbricati di ogni genere e i terreni agricoli ceduti da persone fisiche la plusvalenza è soggetta a imposizione se la cessione a titolo oneroso avviene nei cinque anni successivi all’acquisto (articolo 67, comma 1, lettera b, del d.P.R. 917/1986). Nel nostro caso, i cinque anni decorrono dalla data dell’assegnazione.

Al fine della determinazione dell’eventuale plusvalenza soggetta a tassazione, deve essere considerato come valore iniziale quello utilizzato per l’applicazione dell’imposta sostitutiva, cioè il valore normale del bene, oppure il suo valore catastale, in caso di esercizio dell’opzione in tal senso.

Quando si ipotizza la successiva cessione dell’immobile, dunque, potrebbe essere conveniente assegnare il bene al valore normale di mercato, anziché al valore catastale, in modo di ridurre (o azzerare) la successiva imposta sulla plusvalenza, che potrebbe risultare più gravosa dell’imposta sostitutiva agevolata.

 

Autore
Notaio Paolo Tonalini
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